El criterio aplicado en nuestro país para gravar las rentas es el de la fuente: rentas derivadas de actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente en Uruguay. Existen excepciones como las establecidas a partir del 2011 en el IRPF, que gravan ciertas rentas originadas en el exterior.
El IRPF grava a las Personas Físicas (PF) residentes fiscales en territorio nacional. La Ley 18.910 del 2012 estableció un beneficio para quien adquiera la calidad de residente fiscal uruguayo, permitiéndole optar por única vez tributar el IRNR, por el ejercicio fiscal del cambio y durante los 5 siguientes, y solamente para los rendimientos de capital mobiliario del exterior (que no están gravados por IRNR).
A continuación, analizaremos diversas situaciones en las que una PF residente fiscal uruguayo obtiene rentas del exterior, y comentaremos su tratamiento fiscal.
1. Acciones, depósitos y, en general, colocaciones en el exterior
1.1. El titular es la PF: la PF recibe rendimientos (ej. intereses, dividendos) por los que paga un 12% de IRPF. La renta se presume devengada con el pago o la puesta a disposición. No paga IRPF por los incrementos patrimoniales (ej. venta de acciones).
1.2. El titular es una SA uruguaya: la PF es accionista de una SA local, que posee los activos en el exterior. Si bien la SA es contribuyente del IRAE, por estos activos recibe rentas de fuente extranjera no alcanzadas por éste por lo cual, siguiendo la regla general, los dividendos que distribuya no estarían gravados para la PF al 7%. Sin embargo, cuando se originan en rentas pasivas del exterior están gravados al 12% (la venta de acciones tampoco queda incluida).
1.3. El titular es una sociedad del exterior NO BONT: La PF posee acciones de una sociedad que NO es de un país de baja o nula tributación, y que posee las colocaciones en el exterior. Las rentas que se generan se gravan al 12% cuando se distribuyan como dividendos. La diferencia con el caso 1.2 es que se grava todo el dividendo sin importar el tipo de renta que le dio origen.
Si la PF vende las acciones de esta sociedad, no pagará impuesto ya que se trata de un incremento patrimonial.
1.4. El titular es una sociedad del exterior BONT: La PF es accionista de una sociedad de un país de baja o nula tributación. A partir del 1/1/17, las rentas de capital obtenidas por la sociedad (rendimientos e incrementos) se asignan a la PF como dividendo distribuido cuando la entidad las percibe (no cuando distribuye), y pagan el 12%.
La renta por incremento patrimonial de estas colocaciones, se puede calcular por diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal, o por el ficto del 20% del precio de venta.
En este caso si la PF vende las acciones de la entidad BONT, pagará IRPF si más del 50% de su activo está integrado por bienes en Uruguay.
2. Inmuebles en el exterior
2.1. El titular es la PF: no paga IRPF ni por el arrendamiento ni por la venta, ya que se trata de rentas de capital inmobiliario de fuente extranjera.
2.2. El titular es una SA uruguaya: las rentas de estos inmuebles no están gravadas por IRAE por ser de fuente extranjera. Comparando con el caso 1.2, cuando la SA distribuya dividendos a su accionista PF, el originado en estas rentas no estará gravado ya que no son rentas pasivas.
2.3. El titular es una sociedad del exterior NO BONT: el tratamiento será como el del punto 1.3, es decir que estas rentas se asignan al accionista PF cuando se distribuya el dividendo, que estará gravado al 12%.
2.4. El titular es una sociedad del exterior BONT: al igual que en el punto 1.4, estas rentas se asignan directamente al accionista PF cuando la entidad las percibe, y pagan el 12%.
En el caso de los arrendamientos, la renta a imputar es el 87,5% de ese ingreso.
Para determinar la renta en caso de venta del inmueble, se puede realizar el cálculo real (precio de enajenación menos costo fiscal), o el ficto del 15% del precio de venta.